Смотрите примеры с расчетом амортизации по модернизированным основным средствам. Они избавят от ошибок и претензий налоговиков. Раньше в кодексе не было четких правил. Были лишь разъяснения и рекомендации чиновников, что приводило к спорам с инспекторами.
Теперь порядок начисления амортизации после модернизации законодатели уточнили в Налоговом кодексе. В нем появились три важные поправки. Они устраняют разногласия. Это касается случая, когда в результате реконструкции, модернизации основного средства срок его полезного использования (СПИ) не увеличился.
Поправки действуют с 1 января 2022 года. Неясностей больше быть не должно. В инспекции нам подтвердили, что начислять амортизацию нужно именно так.
Поправка 1. Первоначальная стоимость
Расходы на реконструкцию, модернизацию или техническое перевооружение основного средства увеличивают его первоначальную стоимость независимо от размера остаточной стоимости объекта (п. 2 ст. 257 НК).
Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям. Значит, когда закончите модернизацию, увеличьте первоначальную стоимость объекта. Включите в нее суммы, которые вы потратили на достройку, модернизацию, реконструкцию и т. д.:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 (10, 69, 70 ...)
– учтены расходы на достройку (модернизацию, реконструкцию объекта);
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– увеличена первоначальная стоимость основного средства.
Как было раньше. Кодекс не уточнял, что первоначальную стоимость модернизированного объекта можно увеличить независимо от размера остаточной стоимости объекта. Как поступить, если объект полностью самортизировали, было непонятно. Теперь компания вправе увеличить первоначальную стоимость модернизированного объекта – остаточная стоимость не важна.
Поправка 2. Норма амортизации
Новая редакция устанавливает, что после модернизации надо продолжать применять прежнюю норму амортизации. То есть ту, которую компания определила исходя из срока полезного использования, первоначально установленного для этого объекта (п. 1 ст. 258 НК).
Например, при линейном методе используйте формулу:
Как было раньше. При исчислении амортизации надо было учитывать оставшийся срок полезного использования. Было непонятно, как считать амортизацию.
Судьи поддерживали компании, которые после модернизации без увеличения срока начисляли амортизацию по формуле:
Арбитры указывали, что такой порядок не противоречит Налоговому кодексу (постановления арбитражных судов Московского округа от 02.11.2016 № Ф05-16149/2016, Западно-Сибирского округа от 01.09.2016 № Ф04-3528/2016).
Минфин и раньше запрещал пересматривать норму амортизации в подобных случаях (письмо от 11.01.2016 № 03-03-06/40).
Теперь спорить нет смысла – запрет менять норму амортизации, когда срок использования объекта не увеличился, прямо устанавливает Налоговый кодекс.
Поправка 3. Прекращение амортизации
Итак, срок остался прежним, и для расчета амортизации после модернизации основного средства вы взяли изначально установленную норму. Тогда на момент окончания срока полезного использования объект самортизируется не полностью.
Здесь и поможет третья поправка. Компания может амортизировать основное средство и дальше на законном основании. В кодексе появилась специальная оговорка (п. 5 ст. 259.1 НК). Независимо от окончания срока полезного использования компания прекращает начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором:
- либо полностью списали стоимость объекта;
- либо объект перестал быть амортизируемым имуществом по любой причине, например его ликвидировали.
Как было раньше. Кодекс не уточнял, что амортизация прекращается по указанным двум причинам независимо от окончания срока полезного использования объекта. Было не ясно, можно ли продолжать начислять амортизацию за пределами этого срока.
Правда, Минфин и раньше разрешал начислять амортизацию в налоговом учете, пока полностью не погасится стоимость основного средства (письмо от 05.07.2011 № 03-03-06/1/402).
Но это были лишь разъяснения. Теперь право компании начислять амортизацию до полного погашения стоимости объекта прямо установлено в кодексе.
Как применить поправки на практике, покажем на примерах.
Возможно два варианта в зависимости от того, изменился срок полезного использования объекта после модернизации или нет.
Пример 1. Как начислить амортизацию после модернизации, если срок не изменился
Компания купила основное средство. Его первоначальная стоимость – 100 000 руб.
В налоговом учете амортизацию необходимо начислять ежемесячно (п. 2 ст. 259, п. 2 ст. 259.1 НК). Для упрощения примера будем считать амортизацию за год в целом.
Срок полезного использования – пять лет. Годовая норма амортизации – 1/5, или 0,2.
Амортизация начисляется линейным методом.
Срок модернизации меньше 12 месяцев, поэтому компания не прекращала амортизацию в период модернизации.
За первые три года эксплуатации основного средства бухгалтер начислил амортизацию в сумме 60 000 руб. (100 000 ₽ × 0,2 × 3 года). Остаточная стоимость составила 40 000 руб. (100 000 – 60 000).
На четвертый год провели модернизацию. Расходы на нее составили 60 000 руб. Первоначальная стоимость выросла до 160 000 руб. (100 000 + 60 000).
Срок полезного использования оставили прежним. Норма амортизации не изменилась.
Поэтому сумма амортизации за четвертый год – 32 000 руб. (160 000 ₽ × 0,2). А остаточная стоимость основного средства выросла до 68 000 руб. (40 000 + 60 000 – 32 000).
На пятый год сумма амортизации снова составила 32 000 руб. Но стоимость объекта списана еще не полностью. Остаточная стоимость составила 36 000 руб. (68 000 – 32 000).
На шестой год, несмотря на то что срок полезного использования основного средства истек, бухгалтер снова начислил амортизацию в сумме 32 000 руб. Остаточная стоимость составила 4000 руб. (36 000 – 32 000).
На седьмой год бухгалтер включил в амортизационные начисления оставшиеся 4000 руб. Основное средство полностью самортизировано.
Пример 2. Как начислить амортизацию после модернизации, если срок увеличился
Воспользуемся начальными условиями примера 1.
Но срок полезного использования основного средства после модернизации увеличим до семи лет.
Тогда норма амортизации изменится.
Новая норма амортизации составит 1/7, или 0,1429. А сумма амортизации за год – 22 864 руб. (160 000 ₽ × 0,1429).
С четвертого по шестой год эксплуатации основного средства бухгалтер начислил амортизацию в сумме 68 592 руб. (22 864 ₽ × 3 года).
На начало седьмого года остаточная стоимость объекта составила 31 408 руб. (160 000 – 60 000 – 68 592).
В седьмом году бухгалтер компании снова начислит амортизацию в сумме 22 864 руб.
Несмотря на то что срок полезного использования основного средства уже закончится, на начало восьмого года стоимость основного средства полностью еще не спишется.
Остаточная стоимость составит 8544 руб. (31 408 – 22 864).
Эту сумму бухгалтер отразит в амортизационных начислениях в восьмом году.
Так стоимость основного средства будет самортизирована полностью.
